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关于资本公积转增资本涉税问题之解析

收藏打印发给朋友发布者：李一飞

热度0票浏览101次时间：2016年5月27日 08:57

关于资本公积转增资本涉税问题之解析

李一飞

（阳煤集团化工产业管理局山西太原 030000）

资本公积转增资本是企业常见的增加注册资本的方式。尤其在上市公司中，资本公积转增股本更是作为一种常见的分红方式来出现。不同方式形成的资本公积，其涉及的税务处理也不同。因此，笔者试图对资本公积转增资本所涉及的税务问题进行梳理与解析。

一、 资本公积转增资本所涉个人所得税的处理

关于资本公积转增资本所引致的个人持有企业资本的增加，是否应该缴纳个人所得税呢？首先，我们来看国家税务总局的相关规定。

国家税务总局曾于1997年下发了国税发[1997]198号名为《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》的文件，该文件规定，股份制企业以资本公积金转增资本的情况，不属于红利性质的所得，因此，不需要征收个人所得税。由于资本公积金的形成方式很多、来源各异。国家税务总局又于1998年专门下发了289号文件，明确了国税发[1997]198号文件中提及的资本公积金，仅仅包括股份制企业股票溢价发行所形成的资本公积金。该种方式形成的资本公积金不需要缴纳个人所得税。反之，如以其他方式形成的资本公积金用以转增资本，则需要依法缴纳个人所得税。

其次，从逻辑上分析，资本（股票）溢价形成的资本公积，其本质上属于股东原始的投入，即使将之进行了转增资本，事实上也并未造成股东经济利益的流入，不过是将相应的经济利益从左手转到了右手，自然无需缴纳个人所得税。

例如，阳煤化工股份有限公司（股票代码为600691）在其于2012年完成的重大资产重组中，以10.36元/股的价格向阳煤集团等九个重组方非公开发行股票约4.7亿股，从而，形成了约44亿元的资本公积。在其2012年的股东大会上，阳煤化工股份有限公司作出决议，将按照10股转15股的比例，以资本公积转增股本。在这种情况下，阳煤化工股份有限公司的个人股东不用应其多获得的股份而缴纳个人所得税。

二、 资本公积转增资本所涉企业所得税的处理

关于资本公积转增资本是否需要缴纳企业所得税的问题，国家税务总局也有过相应的规定，即国税函[2010]79号文《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》指出，投资企业获得被投资企业将股票溢价形成的资本公积转增为资本的，投资企业不能作为股息、红利收入，也不得增加该项长期投资的计税基础。既然该种情况下的资本公积转增资本不得确认收入，自然也无需缴纳企业所得税。

那么除资本溢价（或股本溢价）项目以外形成的资本公积，用以转增资本时，相应的企业所得税该如何缴纳呢？

按照现行的会计准则，个别类型的资产在持有期间产生的增值暂时计入了资本公积，从属性上属于“未实现收益”，增值部分待资产处置即收益真正实现时方能确认损益，在资产处置前，不能转增资本。

若企业将其进行了转增资本，事实上是将相应的资产处置收益提前予以了确认，并用之转增了资本，自然需要缴纳企业所得税。下面举例予以说明。

例如：甲公司是乙公司的第二大股东，持有其40%的股份。2010年乙企业因金融资产的重分类导致其资本公积增加了500万元，那么甲企业按照其持有乙公司的股权比例，需要相应调增其长期股权投资及资本公积各200万元。如果甲公司希望将该部分200万元的资本公积转增资本，是否需要缴纳企业所得税呢？

那我们首先要明确一点，公司只有在取得了收入，即有了经济利益的流入时才需缴纳企业所得税。那么，甲公司将该部分200万元的资本公积转增资本，是否有经济利益流入呢，答案是肯定的。通常情况下，甲公司因为乙公司资本公积的增加，而相应增加的长期股权投资账面价值与资本公积，是在其转让该部分股权时，才会随着乙公司所有者权益的增加而体现出来，增加其经济利益的，在股权转让之前，只是隐性的“未实现收益”。而一旦甲公司将之转增了资本，则相当于甲公司将这笔隐性的“未实现收益”转变成了显性的收益，并将之进行了处置，即转增了资本。因此，甲公司需要在将200万元的资本公积转增为资本时，缴纳企业所得说。

同理，因可供出售金融资产公允价值的变动而引致的资本公积的增加，因存货或自用房地产转换为投资性房地产而引致的资本公积的增加，因金融资产的重分类而引致的资本公积的增加，都是由于提前将隐形的“未实现收益“进行了显性的确认与处置，而需要缴纳企业所得税。

例如：2010年5月1日，甲企业以1000万元现金购入乙企业发行的股票200万股，占乙企业有表决权股份的0.5%。甲企业将其划分为可供出售金融资产。2010年12月31日，甲企业仍然持有该股票，当天的股票价格为每股6元。由此，甲企业将因该股票的公允价值变动，而增加200万元的资本公积。按规定，该部分资本公积需待甲企业处置该部分股票时才能确认收益。如甲企业将其转增了资本，则相当于将该部分资本公积提前确认了收益，需要缴纳企业所得税。

此外，由于按照现行税法规定，印花税中“营业账簿”税目的计税依据为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额，税率为万分之五，如果以后年度“实收资本”和“资本公积”两项的合计金额有增加的，需要针对其增加部分补贴印花。因此，资本公积转增资本时，“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额并未发生变化，从而无需缴纳印花税。